TEXTO:

SEGUNDO.-Según el art. 20 de la Ley de Haciendas Locales (RCL 1988\2607 y RCL 1989\1851), en armonía con el art. 26.1, a) de la Ley General Tributaria (RCL 1963\2490 y NDL 15243), en su redacción conferida por la Disposición Adicional Primera de la Ley 8/1989, de 13 abril (RCL 1989\835), de Tasas y Precios Públicos «las tasas son tributos cuyo hecho imponible consiste en la prestación de servicios o la realización de actividades en régimen de Derecho público que se refieran, afecten o beneficien a los sujetos pasivos cuando concurran las dos siguientes circunstancias: a) que sean de solicitud o recepción obligatoria por los administrados; b) que no puedan prestarse o realizarse por el sector privado por cuanto impliquen intervención en la actuación de los particulares o cualquier otra manifestación del ejercicio de autoridad o porque, en relación a dichos servicios, esté atribuida su reserva a favor del sector público conforme a la normativa vigente». El art. 21, a), por su parte, al vedar la posibilidad de girar tasas por abastecimiento de aguas en fuentes públicas, está reconociendo implícitamente la naturaleza de tasa que retribuye el suministro domiciliario.

TERCERO.-El hecho imponible, por lo tanto, se materializa en la prestación de determinados servicios de solicitud o recepción obligatoria por los particulares, cuales son los que se manifiestan en las comprobaciones técnicas y actuaciones materiales encaminadas a conectar ambas redes municipales con la propiedad del recurrente, hecho imponible cuyo advenimiento, de conformidad con la Ley de Haciendas Locales y la Ordenanza reguladora, justifica la exacción de las tasas ahora controvertidas, al margen de la financiación de las obras necesarias, por parte de los propietarios, para dotar a los terrenos de la condición de solar, que son a su cargo por ministerio de la Ley, según proclaman las normas urbanísticas correspondientes y que, en modo alguno, sustituyen o hacen innecesarios aquellos servicios municipales, de recepción obligatoria y prestados en interés y beneficio de los usuarios de la red, en contraprestación de los cuales se exigen las tasas correspondientes.

CUARTO.-Las alegaciones de los recurrentes se fundamentan, en este específico motivo de recurso, en el hecho de que las mencionadas sumas, correspondientes a la realización de obras para facilitar la conexión de la red interna de la urbanización a la red general municipal, fueron ya previamente costeadas por la comunidad de propietarios, de ahí que, deduce la demanda, la falta de acaecimiento del hecho imponible que da lugar a la exacción de las tasas aquí recurridas. A este respecto cabe indicar que se está suscitando por la recurrente una confusión entre el coste de las obras de urbanización, entre las cuales se encuentran las correspondientes a dotar de acometida de agua potable a las viviendas en construcción, obras que conforme a lo dispuesto en la Ley del Suelo (RCL 1992\1468 y RCL 1993\485), deben ser satisfechas por los propietarios, y la tasa prevista en las Ordenanzas Municipales que debe ser satisfecha al Ayuntamiento en concepto de acometida de agua a viviendas y locales y que se fija en las cantidades por las que fueron giradas las mismas al recurrente.

QUINTO.-Se trata, en consecuencia, de dos conceptos diferentes, uno consistente en el precio satisfecho para la ejecución de obra, concertado normalmente con una empresa privada, a la cual debe satisfacerse el precio de la mencionada obra, y otro el importe de la tasa fijada por el Ayuntamiento, destinado a remunerar los servicios prestados por los técnicos municipales en la materia, cantidades éstas que en modo alguno pueden ser objeto de compensación o de consideración a la hora de hacer surgir el hecho imponible, pues derivan de títulos jurídicos diferentes, siendo igualmente diversos los acreedores.

SEXTO.-Idénticas consideraciones cabe realizar con respecto a la cantidad girada en concepto de tasa de alcantarillado, igualmente prevista en las Ordenanzas Municipales, y que no puede en modo alguno compensarse con las cantidades abonadas por la parte recurrente, en su condición de copropietario de la urbanización, en concepto de costes de ejecución de las obras de urbanización tendentes a dotar de dichas redes de evacuación a las viviendas construidas, cantidades estas que, como ya se ha indicado anteriormente, forman parte del coste de las obras de urbanización a satisfacer por el propietario, sin que quepa confundirlas ni identificarlas con la tasa de alcantarillado, cuyo hecho imponible viene constituido por la utilización de los servicios de alcantarillado municipal para la evacuación de las aguas residuales, en sí mismo considerado.

SEPTIMO.-En realidad, la demanda no denuncia la falta de la memoria económico-financiera a que se refiere el art. 25 de la Ley 39/1988, de 28 diciembre, reguladora de las Haciendas Locales -LHL-, sino su inidoneidad para justificar el equilibrio entre el coste del servicio y el importe de la recaudación previsible en los conceptos de las tasas que ahora examinamos. A los efectos de la pretensión ejercitada, es suficiente con afirmar que la memoria acompañada justifica adecuadamente la proporción entre los gastos de todo género, es decir, el coste real o previsible del servicio o actividad que genera la tasa y el importe global estimado de su exacción, sin que éste supere a aquél, por lo que se respeta el límite establecido en el art. 24.1 LHL. Tales afirmaciones ya las señalaba la Sentencia citada por las partes, de 21 marzo 1997 (Recurso 780/1996 [JT 1997\163]) que, si bien recaída respecto de las Ordenanzas fiscales de 1995, resulta íntegramente aplicable a la que ahora nos ocupa, en que la memoria económico-financiera es semejante a la contenida en la anterior regulación.

OCTAVO.-Si bien reiterada jurisprudencia del Tribunal Supremo ha sustentado que en los supuestos de recursos indirectos contra Reglamentos no pueden alegarse los vicios formales que se hayan padecido en la elaboración de los mismos, lo cierto es que la Memoria Económico-Financiera, en cuanto estudio previo a la aprobación de la Ordenanza Fiscal reguladora de la tasa que permite comprobar de forma fehaciente si se ha cumplido la previsión contenida en el art. 24 de la Ley 39/1988, Reguladora de las Haciendas Locales, que señala que el importe estimado de las tasas por la prestación de un servicio o por la realización de una actividad no podrá exceder, en su conjunto, del coste real o previsible del servicio o actividad, no puede calificarse de un requisito meramente formal o procedimental, sino que afecta al contenido mismo de la tasa, en lo relativo a su cuantificación. Ello quiere decir que si a través de dicha Memoria Económico-Financiera puede esta Sala, en vía de revisión, comprobar un aspecto esencial de la tasa, cual es si la tarifa que se fija para los servicios públicos municipales a que ésta se refiere cubre los costes de aquéllos o los supera, la ausencia de la misma afecta de forma esencial al contenido básico de la Ordenanza Reguladora, en lo referente a la cuantificación de la tasa controvertida, aspecto que debe tener indudable trascendencia a la hora de determinar la nulidad o conformidad a Derecho de las tasas.

NOVENO.-No obstante ello, lo cierto es que, en el supuesto que nos ocupa, se ha elaborado efectivamente dicha Memoria Económico-Financiera, la cual figura aportada en el expediente administrativo, y la misma contiene previsiones específicas y concretas relativas al coste de los servicios públicos que se financien a través de las tasas que nos ocupan, referentes a los gastos de personal, de costes directos e indirectos, adquisición de bienes corrientes y servicios, intereses de deuda y costes extrapresupuestarios, desglosados en diferentes categorías de amortizaciones, con un crecimiento general estimado del 4'7 en el IPC y salarios, respecto de la Ordenanza anterior.

DECIMO.-Dicha Memoria, que recoge una motivación y fundamentación contable, sobre cuya base se gira la tasa que, aunque merezca las consideraciones anteriormente señaladas, nos permite conocer, cuando menos de forma aproximada, cuál es el coste previsible del servicio, y, en función del mismo, determinar la cuantía que debe girarse en concepto de tasa por su prestación. La parte recurrente no ha aportado prueba alguna que desvirtúe los datos contables contenidos en dicha Memoria, de tal forma que la Sala no puede realizar pronunciamiento alguno sobre los mismos, ya que incidiría sobre aspectos de carácter financiero y no jurídicos, de tal forma que, pese a las insuficiencias de expresión de que dicho estudio económico adolece, no puede declararse la nulidad de la liquidación ni de la Ordenanza que le sirve de base por dicha causa. De una parte, porque la Memoria prevé un déficit del coste general en relación con la previsión de ingresos según las tarifas vigentes, que persistiría tras la estimación de los incrementos por la actualización de los gastos, con lo que ningún perjuicio ocasionaría a los usuarios, en la cuantificación de las tasas, dicho desfase. En segundo lugar, porque dicha Memoria respeta el límite legal para no perturbar el equilibrio o proporción entre el coste estimado del servicio, concebido en su conjunto, y el de la previsible recaudación necesaria para financiarlo (art. 24.1 de la Ley 39/1988, de 28 diciembre, de las Haciendas Locales).

UNDECIMO.-Por lo que respecta a la definición del hecho imponible, y a su falta en las liquidaciones recurridas, y aun en las Ordenanzas reguladoras aplicables, éste se encuentra recogido en la propia Ley. Así, no debe olvidarse que, como hemos adelantado, según el art. 20 de la Ley de Haciendas Locales, en armonía con el art. 26.1, a) de la Ley General Tributaria, en su redacción conferida por la Disposición Adicional Primera de la Ley 8/1989, de 13 abril, de Tasas y Precios Públicos «las tasas son tributos cuyo hecho imponible consiste en la prestación de servicios o la realización de actividades en régimen de Derecho público que se refieran, afecten o beneficien a los sujetos pasivos cuando concurran las dos siguientes circunstancias: a) que sean de solicitud o recepción obligatoria por los administrados; b) que no puedan prestarse o realizarse por el sector privado por cuanto impliquen intervención en la actuación de los particulares o cualquier otra manifestación del ejercicio de autoridad o porque, en relación a dichos servicios, esté atribuida su reserva a favor del sector público conforme a la normativa vigente». El hecho imponible surge como consecuencia de la prestación, por parte del municipio, de los servicios encaminados a la comprobación técnica sobre la adecuación de las obras a la naturaleza del servicio que se va a prestar y es, por tanto, independiente de la obra misma, ya haya sido acometida por la propia Entidad Local, como parece que ha ocurrido, al ser financiada por medio de contribuciones especiales, ya por los particulares, que es la otra hipótesis prevista en la Ordenanza. La prestación de este servicio, en cuanto fundamentadora del hecho imponible, arranca directamente de la Ley y su definición del hecho imponible, por lo que no resulta procedente combatir la Ordenanza sobre la base de una ignorancia de lo que constituya el hecho imponible cuyo acontecimiento hace nacer el tributo. 

DUODECIMO.-Tema diferente es el de la asignación de cuotas tributarias a los diferentes contribuyentes, en función de manifestaciones de la capacidad contributiva más o menos perfiladas en el expediente y en la Ordenanza reguladora, cuestión donde, a juicio de la Sala, radica el núcleo del problema jurídico suscitado. Se vuelve, en este punto, a ejercitar el recurso indirecto frente a disposiciones de carácter general (art. 39.2 y 4 de la Ley de esta Jurisdicción [RCL 1956\1890 y NDL 18435]) , ya que la infracción del ordenamiento jurídico se predica no ya de las liquidaciones practicadas cuanto de la fijación de las cuotas y los criterios para establecer su importe que contienen las respectivas Ordenanzas reguladoras.

DECIMOTERCERO.-Mayor calado posee, respecto de los anteriores argumentos esgrimidos y contestados por la Sala, la cuestión relativa al reparto de la tasa en función de los distintos contribuyentes, en la medida en que pudiera residir en ella una infracción a los principios constitucionales y legales que disciplinan el sistema tributario y sus manifestaciones singulares, en lo que respecta a la tasa por alcantarillado. El problema que plantea el recurso es el de la diferente asignación de cuotas, según los usuarios del servicio hayan satisfecho o no contribuciones especiales -se supone que para la instalación de la red, pues no lo especifica la Ordenanza reguladora-.

DECIMOCUARTO.-No está sometido a discusión que las tasas son compatibles con las contribuciones especiales, a tenor de lo establecido en el art. 22 de la LHL, según el cual «las tasas por la prestación de servicios no excluyen la exacción de contribuciones especiales por el establecimiento de los mismos», compatibilidad que, de un modo más nítido, se explicaba en el derogado art. 217 del Real Decreto Legislativo 781/1986, de 18 abril (RCL 1986\1238, 2271 y 3551), que aprobó el Texto Refundido de las Disposiciones Legales Vigentes en Materia de Régimen local que, dentro de la regulación de esta última figura tributaria, establecía que «las contribuciones especiales se fundarán en la mera ejecución de las obras o servicios y serán independientes de la utilización de unas y otros por los interesados». El hecho imponible de una y otra figura tributaria es diverso y ello justifica su compatibilidad.

DECIMOQUINTO.-Lo que no resulta admisible -y ya lo decíamos en la referida Sentencia de 21 marzo 1997, dictada en el recurso 780/1996- es fundamentar en la capacidad contributiva -o sea, económica- de los sujetos pasivos, la distinción que la Ordenanza establece en función del abono de contribuciones especiales, habida cuenta de la diferente configuración conceptual entre ambos tributos. Bien es cierto que la capacidad económica no sólo constituye un principio inspirador del ordenamiento tributario, que recoge el art. 31.1 de la Constitución Española (RCL 1978\2836 y ApNDL 2875) y se proyecta sobre los demás que dicho precepto contiene -justicia, igualdad y progresividad- sino que encuentra directa acogida en la regulación legal de la tasa, puesto que el art. 24.3 de la LHL estatuye que «para la determinación de la cuantía de las tasas deberán tenerse en cuenta criterios genéricos de capacidad económica de los sujetos obligados a satisfacerlas», pero la diferencia de trato que la Ordenanza consagra no responde, en absoluto, a criterios de capacidad contributiva suficientemente explicados en la memoria económico-financiera o en la Ordenanza Fiscal y, además, constituye una discriminación contraria al art. 14 de la Constitución, en relación con el art. 31.1 de la Carta Magna, reconocedor del principio de igualdad tributaria.

DECIMOSEXTO.-Debe advertirse que, en la propia regulación normativa de las tasas que analizamos, ya existen llamadas a dicho principio de capacidad, en su art. 5.1, para el establecimiento de las llamadas tarifas reducidas, que se refieren a contribuyentes con ingresos inferiores a determinados módulos económicos que toman como patrón el salario mínimo interprofesional o «en estado de necesidad o emergencia», todos los cuales se ven favorecidos con una bonificación del 50 de la cuota, previéndose, además, un procedimiento para la acreditación de tales circunstancias y el reconocimiento del aludido beneficio, que se transmuta en exención para determinados casos cualificados en el art. 6. Fuera de tales supuestos donde sí es reconocible una apelación a la capacidad económica, la diferenciación de cuotas en consideración a la distinción entre el previo abono de contribuciones especiales o no constituye una injustificada discriminación de trato que nada tiene que ver con la capacidad contributiva.

DECIMOSEPTIMO.-Aun cabe añadir otro motivo de censura a dicha individualizada asignación de cuotas, basada en la propia estructura y significación de la tasa. Esta modalidad tributaria se establece, dicho sea en síntesis, para sufragar el coste de los servicios públicos de prestación obligatoria por parte de la Administración, en la medida en que es identificable la experimentación de un beneficio particular en los destinatarios de tales servicios o su recepción obligatoria. El art. 24 LHL se ocupa de establecer una correspondencia entre el coste global del servicio, en el que se incluyen todos los gastos directos o indirectos, incluso los de carácter financiero, amortización, etc., y la previsión del importe estimado de las tasas. Este equilibrio encuentra un límite en el sentido de que la recaudación no debe exceder del coste general, por todos los conceptos, del servicio, pero no quiebra en caso contrario, es decir, cuando el coste del servicio es superior a dicha recaudación. En primer término, no debe olvidarse que el esquema coste del servicio-importe de la tasa, que es el general y no el individual de cada contribuyente, se proyecta sobre la base de estimaciones fundadas que, en su ejecución, pueden sufrir ciertas desviaciones verificables con ocasión de la liquidación del presupuesto. Pero en segundo lugar, constituye una decisión estrictamente política que los servicios se sufraguen, en todo o en parte, por medio de impuestos y no de tasas, dando una cabida aún más amplia a los principios de capacidad contributiva y solidaridad.

DECIMOCTAVO.-Ahora bien, si el Ayuntamiento adopta la decisión -que es discrecional- de financiar el servicio mediante tasas, aun apelando al principio de capacidad que, como hemos señalado, tiene cabida en la regulación de éstas (art. 24.3), lo que no puede hacer es distribuir desigualmente la carga tributaria en función de criterios o parámetros alejados de dicho principio de capacidad contributiva, puesto que el trato de favor que reciben determinados contribuyentes -como los que hayan satisfecho contribuciones especiales- ocasiona un correlativo gravamen suplementario para los que no los hubieran satisfecho, necesario conceptualmente para alcanzar el equilibrio entre lo que cuesta la prestación del servicio y lo que en su virtud se recauda. En otras palabras, el privilegio residenciado en el hecho de haber abonado contribuciones especiales -que resulta discutible, dada la compatibilidad entre dicha modalidad fiscal y la tasa, como elemento diferenciador- resulta injusto en sí mismo.

DECIMONOVENO.-La indicación que realiza el art. 24 de la Ley de Haciendas Locales acerca de la exclusión de los gastos sufragados mediante contribuciones especiales del presupuesto que debe contener la Memoria no significa una habilitación, y menos aún sustentada en el principio de capacidad contributiva, para repartir desigualmente las cuotas en función del abono, por parte de determinados usuarios, de tal servicio, y ello por las siguientes razones: a) por la ubicación sistemática del precepto y el contexto en que viene redactada la expresión referida, que únicamente puede interpretarse en el sentido de que los gastos de financiación de la obra no pueden ser incluidos a los efectos de determinación de la cuantía de la tasa, por no haber sido sufragados directamente por la entidad local, sino por los contribuyentes; b) en segundo término, porque el hecho imponible de las contribuciones especiales ya retribuye el aumento de valor o el beneficio individualizable experimentado con la realización de obras públicas o el establecimiento o ampliación de los servicios públicos de carácter local (art. 28 de la Ley de Haciendas Locales), de modo que con tal beneficio o aumento de valor ya se ven compensados quienes financien una obra o servicio público por medio de contribuciones especiales, puesto que no se puede medir la capacidad contributiva o económica apelando al pago de un tributo cuya razón de ser no es el gravamen de tal capacidad, sino aquel beneficio o aumento de valor individualizable en las personas de los afectados y compatible con el beneficio general que representa la obra pública o el servicio implantado o ampliado; y c) porque, como dijimos, el hecho imponible es diferente entre la obra y el servicio que basándose en ella se presta, esto es, entre las tasas y las contribuciones especiales, por lo que no hay razón alguna para reducir la cuota o tarifa a quienes hayan sufragado tales contribuciones, en menoscabo de quienes no lo hayan realizado.

VIGESIMO.-Todas las consideraciones expuestas conducen a la estimación del recurso, no sin antes advertir de la ilegalidad de repercutir el IVA sobre una prestación de servicios retribuida mediante ingresos de naturaleza tributaria, según el art. 7.8 de la Ley 37/1992, de 28 diciembre (RCL 1992\2786 y RCL 1993\401), del Impuesto sobre el Valor Añadido, según el cual no están sujetas «las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por los entes públicos mediante contraprestación de naturaleza tributaria». Frente a tal declaración, que ya formuló la Sala en sentencias precedentes, la Administración opone el contenido del párrafo 5.º del citado art. 7.8, que declara: «no obstante lo establecido en los párrafos anteriores de este número, estarán sujetas al Impuesto, en todo caso, las entregas de bienes y prestaciones de servicios que los entes públicos realicen, en el ejercicio de las actividades que a continuación se relacionan: ...b) distribución de agua, gas, calor, frío, energía eléctrica y demás modalidades de energía».

VIGESIMOPRIMERO.-A pesar del contenido de dicha excepción, debe considerarse que las tasas que nos ocupan no constituyen la prestación de un servicio gravable mediante el IVA: a) en primer término, porque las reglas jurídicas sobre no sujeción significan una aclaración o interpretación legal sobre aquellas actividades o hechos que pueden suscitar dudas acerca de su inclusión o no en el hecho imponible. Así, el art. 29 de la Ley General Tributaria establece a estos efectos que «la Ley, en su caso, completará la determinación concreta del hecho imponible mediante la mención de supuestos de no sujeción». Quiere ello decir que no todo lo que se excepciona a un caso de no sujeción está sujeto, sino sólo aquellas actividades, entregas de bienes o prestaciones de servicios que puedan responder a la definición general del hecho imponible que establece la Ley del Impuesto. La Ley del IVA, en su art. 4, se centra, excluyentemente, en la actividad empresarial o profesional, pero no puede incluir la actividad pública de las Administraciones en la prestación de servicios o la realización de actividades en régimen de Derecho público que se refieran, afecten o beneficien a los sujetos pasivos cuando concurran las circunstancias que señala el art. 20 de la Ley de Haciendas Locales, es decir, que sean de solicitud o recepción obligatoria por los administrados y que no puedan prestarse o realizarse por el sector privado por cuanto impliquen intervención en la actuación de los particulares o cualquier otra manifestación del ejercicio de autoridad o porque, en relación a dichos servicios, esté atribuida su reserva a favor del sector público conforme a la normativa vigente; b) en segundo término, si se examina la relación que contiene el art. 7.8 de actividades a que no alcanza la no sujeción prevista para los servicios retribuidos mediante contraprestaciones de naturaleza tributaria, todas ellas se refieren a actividad empresarial de la Administración, que no implica ejercicio de poder y que, por ello, mal pueden ser retribuidas mediante tasas, máxime desde la aparición de la figura de los precios públicos, que no posee carácter tributario; y c) porque, aún suponiendo que una tasa pueda ser incrementada con el Impuesto sobre el Valor Añadido, los servicios de «distribución de agua, gas, etc...» excluidos de la exclusión, esto es, gravados, no se refieren sino a la entrega o suministro de agua o de energía, pero no a la actividad pública, según hemos definido los hechos imponibles de las tasas que han sido giradas, que se manifiesta en las comprobaciones técnicas y actuaciones materiales encaminadas a conectar ambas redes municipales con la propiedad del recurrente. No estamos, por tanto, ante un servicio de distribución de agua, es decir, de suministro o abastecimiento, sino ante servicios diferentes, no alcanzados por la norma excepcional y sí por la regla de no sujeción prevista en el art. 7.8 de la Ley del IVA vigente.

VIGESIMOSEGUNDO.-Procede, por lo tanto, estimar la demanda en lo que respecta a la tasa de alcantarillado, por no ser ajustada a Derecho la Ordenanza reguladora en lo relativo al establecimiento diferenciado de tarifas, dada la desigualdad discriminatoria que comporta para los contribuyentes que han suscitado el recurso, lo que conduce a la nulidad de la liquidación girada y, respecto a la tasa por acometida a la red de aguas, en lo que se refiere a la exigencia del Impuesto sobre el Valor Añadido, con desestimación del recurso en cuanto a los demás motivos de nulidad ejercitados.